Как налоговый агент предоставляет профессиональный вычет по НДФЛ

Профессиональный вычет уменьшает налоговую базу по НДФЛ на расходы, понесенные физлицом при выполнении работ (оказании услуг). Налоговый агент предоставляет вычет тем физлицам, которые выполняют работы и оказывают услуги по гражданско-правовым договорам и не являются при этом ИП и теми, кто занимается частной практикой (нотариусы и т.д.). Кроме того, вычет у налогового агента могут получить те, кому выплачиваются авторские и иные подобные вознаграждения (также не ИП). НК РФ не устанавливает ограничений по размеру расходов, на которые может быть предоставлен вычет. Однако отсутствие документов, подтверждающих расходы, должно влечь отказ налогового агента в предоставлении вычета (по гражданско-правовым договорам) либо его предоставление в нормативном размере (по авторским вознаграждениям).

Ключевым вопросом, который необходимо проверить налоговому агенту, является связь произведенных физлицом расходов с его обязательствами.

Что такое профессиональный налоговый вычет по НДФЛ

Профессиональный налоговый вычет – это сумма расходов физлица, связанных с выполнением гражданско-правового договора, на которую могут быть уменьшены его доходы при определении налоговой базы по НДФЛ (п. 3 ст. 210, п. п. 2, 3 ст. 221 НК РФ).

Например, профессиональный вычет по НДФЛ может предоставляться исполнителю по договору подряда.

Кому налоговый агент предоставляет профессиональный вычет по НДФЛ

Чтобы рассчитывать на предоставление налогового вычета у налогового агента, физлицо должно соответствовать ряду условий.

Во-первых, физическое лицо должно быть налоговым резидентом РФ. Это обусловлено тем, что такой вычет может быть применен к доходам физического лица, облагаемым по ставке 13%, предусмотренной п. 1 ст. 224 НК РФ. Доходы нерезидентов РФ облагаются по ставкам, предусмотренным п. 3 ст. 224 НК РФ. Значит, нерезидентам РФ вычеты не положены (п. 2 ст. 207, п. п. 3, 4 ст. 210, п. п. 1, 3 ст. 224 НК РФ).

Во-вторых, такой вычет может быть предоставлен только в отношении расходов по договорам, указанным в гл. 37 – 39 ГК РФ (возмездное оказание услуг и выполнение работ), либо в отношении авторских и иных подобных договоров (п. п. 2, 3 ст. 221 НК РФ, Письмо Минфина России от 15.11.2012 N 03-04-05/4-1286). Например, не предоставляется профессиональный вычет физлицам, с которыми заключен договор найма жилого помещения или договор аренды (Письма Минфина России от 15.03.2017 N 03-04-05/15280, от 15.11.2012 N 03-04-05/4-1286).

В-третьих, физлицо, получающее вычет, не должно быть индивидуальным предпринимателем или лицом, занимающимся частной практикой (нотариусы и т.п.). Такие налогоплательщики не смогут получить профессиональный вычет у налогового агента, поскольку самостоятельно уплачивают НДФЛ. Но они вправе обратиться за получением вычета в налоговый орган (п. 1 ст. 221, п. п. 1, 2 ст. 227 НК РФ).

По каким расходам предоставляется профессиональный вычет по НДФЛ налоговым агентом

Профессиональный вычет по НДФЛ предоставляется налоговым агентом налогоплательщику по расходам, которые одновременно (п. п. 2, 3 ст. 221 НК РФ):

• фактически произведены;
• непосредственно связаны с исполнением договора;
• документально подтверждены.

Причем вычет не зависит от периода, когда такие расходы были произведены. Фактически понесенные расходы могут быть учтены в составе профессионального налогового вычета за тот налоговый период, в котором произведено их возмещение. Это следует из Письма Минфина России от 19.11.2015 N 03-04-05/66968.

Порядок определения и состав расходов, по которым налоговым агентом может быть предоставлен профессиональный вычет, НК РФ не установлены.

В нем перечислены только отдельные расходы, которые учитываются при предоставлении вычета. Это (ст. 221 НК РФ):

• налоги (за исключением НДФЛ), начисленные либо уплаченные за налоговый период;
• государственная пошлина, которая уплачена в связи с профессиональной деятельностью;
• страховые взносы на обязательное пенсионное и медицинское страхование, начисленные либо уплаченные за соответствующий период в установленном НК РФ порядке.

По остальным расходам определять, какие из них непосредственно связаны с выполняемыми работами (оказываемыми услугами) либо с созданием, исполнением или иным использованием произведений науки, литературы и искусства и т.д., а какие нет, налогоплательщики и налоговые агенты должны самостоятельно.

Важно, чтобы они ранее не были учтены при получении профессионального вычета по другим договорам гражданско-правового характера (Письмо Минфина России от 25.06.2010 N 03-04-05/8-356).

В каком размере предоставляется профессиональный вычет по НДФЛ

Размер предоставляемого налоговым агентом профессионального вычета по НДФЛ определяется в зависимости от (п. п. 2, 3 ст. 221 НК РФ):

• вида договора, по которому налогоплательщику выплачивается доход;
• наличия документов, подтверждающих осуществление расходов, связанных с извлечением дохода.

Ключевой разницей в размерах вычета между договорами на выполнение работ (оказание услуг) и авторскими и иными подобными договорами является то, что по вторым есть возможность предоставить вычет в размере нормативных затрат, даже если нет подтверждающих документов (п. 3 ст. 221 НК РФ). По договорам на выполнение работ (оказание услуг) таких нормативов нет и при отсутствии документов вычет просто не предоставляется (п. 2 ст. 221 НК РФ).

По гражданско-правовым договорам ограничений по размеру расходов, по которым может быть предоставлен вычет при выплате вознаграждений за выполненные работы или оказанные услуги, НК РФ не содержит. При условии, что такие расходы фактически произведены, документально подтверждены и непосредственно связаны с выполнением работ (оказанием услуг) по договору (п. 2 ст. 221 НК РФ). Если подтверждающих документов нет, то вычет не предоставляется.

По авторским и иным подобным договорам в отношении размера расходов, принимаемых к вычету, при наличии подтверждающих документов действует такое же правило. Однако, если указанные расходы не могут быть подтверждены документально, то они принимаются к вычету в пределах норматива затрат (п. 3 ст. 221 НК РФ). Такие нормативы установлены п. 3 ст. 221 НК РФ в процентах к сумме полученного дохода (в среднем 20 – 40%) и зависят от конкретного вида вознаграждения.

Пример расчета и предоставления суммы профессионального вычета по НДФЛ по нормативу затрат при выплате авторского вознаграждения

По договору с организацией Сергеев А.А. получает авторское вознаграждение за публикацию своих статей.

Сумма вознаграждения составляет 20 000 руб.

Документально подтвердить свои расходы по созданию статей Сергеев не может.

Следовательно, сумма дохода в виде авторского вознаграждения может быть уменьшена на норматив затрат в размере 20% (создание литературных произведений) от суммы начисленного ему вознаграждения (п. 3 ст. 221 НК РФ).

Сумма вычета, предоставляемого по нормативу затрат:

20 000 руб. x 20% = 4 000 руб.

Налогооблагаемая база Сергеева по НДФЛ:

20 000 руб. – 4 000 руб. = 16 000 руб.

Сумма НДФЛ:

16 000 руб. x 13% = 2 080 руб.

Сумма вознаграждения, выплаченная Сергееву:

20 000 руб. – 2 080 руб. = 17 920 руб.

При предоставлении вычета по авторским договорам расходы, подтвержденные документально, не могут учитываться одновременно с расходами по нормативу (п. 3 ст. 221 НК РФ). Поэтому вычет по ним может быть заявлен либо в части расходов, подтвержденных документально, либо по нормативу затрат.

Как и на основании каких документов налоговый агент предоставляет профессиональный вычет по НДФЛ

Какие документы следует запросить у физлица

• письменное заявление на предоставление профессионального вычета в произвольной форме (ст. 221 НК РФ);
• документы, подтверждающие произведенные налогоплательщиком расходы – если вычет заявлен в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов (п. п. 2, 3 ст. 221 НК РФ).

Конкретный перечень документов, которые подтверждают произведенные расходы, ни в НК РФ, ни в каких-либо иных нормативных актах не установлен.

В числе таких документов могут быть: договоры, товарные чеки, приходные кассовые ордера, чеки ККТ, расписки физических лиц в получении денежных средств и т.п.

Не рекомендуется предоставлять вычет при отсутствии документов, подтверждающих оплату расходов, например, чека ККМ, квитанции, выписки с расчетного счета. По мнению контролирующих органов, без таких документов учет расходов для целей НДФЛ невозможен (Письмо Минфина России от 15.11.2012 N 03-04-05/8-1308). Такие разъяснения были даны в отношении вычета, предоставляемого индивидуальному предпринимателю. Однако полагаем, что налоговые органы могут применить их и в отношении вычета, предоставляемого физическим лицам налоговым агентом.

Что нужно проверить налоговому агенту

Прежде всего, необходимо убедиться, что физическое лицо является налоговым резидентом РФ, так как вычеты положены только резидентам (п. п. 3, 4 ст. 210, п. п. 1, 3 ст. 224 НК РФ).

Кто признается нерезидентом для целей НДФЛ

При проверке документов о расходах налоговому агенту нужно убедиться, что представленные документы (п. п. 2, 3 ст. 221 НК РФ):

• свидетельствуют о факте несения налогоплательщиком расходов;
• подтверждают непосредственную связь расходов с выполнением работ (оказанием услуг) для договоров гражданско-правового характера или с созданием, исполнением или иным использованием произведений науки, литературы и искусства и т.д. для вычета по авторским договорам;
• содержат все обязательные для соответствующего вида первичных документов реквизиты.

Кроме того, налоговый агент имеет право проверить обоснованность и экономическую целесообразность расходов, заявленных к вычету (Письмо УФНС России по г. Москве от 14.12.2011 N 20-14/3/121348).

Как рассчитать НДФЛ и отразить сведения в налоговых регистрах с учетом профессионального вычета

Если все условия, необходимые для предоставления вычета, соблюдены, то налоговый агент уменьшает на сумму вычета облагаемый доход физического лица (п. 3 ст. 210 НК РФ). Это позволит ему выплатить сумму вознаграждения в большем размере, чем если бы вычет не предоставлялся.

Пример предоставления налоговым агентом профессионального вычета по НДФЛ по гражданско-правовому договору на выполнение работ

По договору подряда, заключенному с организацией, Федоров В.В. (налоговый резидент РФ, не являющийся ИП) обязан осуществить работы по ремонту производственного оборудования.

Сумма вознаграждения по договору составляет 150 000 руб.

Фактические расходы Федорова, напрямую связанные с выполнением указанных работ, составили 95 000 руб. Из них:

– затраты на приобретение запасных частей и материалов, необходимых для ремонта, – 88 000 руб.;

– транспортные расходы на доставку запасных частей и материалов – 7 000 руб.

На основании письменного заявления Федорова, акта выполненных работ по договору подряда и представленных им первичных документов (договора на приобретение материалов и на оказание транспортных услуг, товарных накладных, актов об оказании услуг и чеков ККТ), подтверждающих расходы, организация предоставила ему профессиональный вычет в размере произведенных им затрат.

Налогооблагаемая база Федорова по НДФЛ:

150 000 руб. – 95 000 руб. = 55 000 руб.

Сумма НДФЛ:

55 000 руб. x 13% = 7 150 руб.

Сумма вознаграждения, выплаченная Федорову:

150 000 руб. – 7 150 руб. = 142 850 руб.

Сведения о предоставленном налогоплательщику профессиональном вычете, уменьшающем налоговую базу по НДФЛ, отражаются налоговым агентом в налоговых регистрах и в отчетности по НДФЛ (п. п. 1, 2 ст. 230 НК РФ). В справке 2-НДФЛ профессиональные вычеты обозначаются следующими кодами (разд. V Порядка заполнения справки 2-НДФЛ, Приложение N 2 к Приказу ФНС России от 10.09.2015 N ММВ-7-11/387@):

• 403 – в сумме фактических расходов на выполнение работ (оказание услуг);
• 404 – в сумме фактических расходов автора;
• 405 – по нормативам для авторов.

Как вести налоговый учет по НДФЛ

Как заполнить раздел 3 справки 2-НДФЛ, если физлицу предоставляется профессиональный вычет

Как отразить в расчете 6-НДФЛ выплаты по договорам подряда