Как учесть банковскую гарантию в целях налога на прибыль

Если вы приобрели гарантию (вы – принципал), то расходы на нее отражайте в зависимости от целей, для которых нужна гарантия. Так, если гарантия нужна в обеспечение оплаты основных средств и МПЗ, включайте затраты на нее в их стоимость. В остальных случаях затраты включайте в прочие или во внереализационные расходы. Момент отражения зависит от метода учета. При методе начисления расходы на гарантию обычно признаются на дату ее получения, а при кассовом методе – на дату уплаты вознаграждения банку. Если банк-гарант заплатил вам за контрагента по гарантии (вы – бенефициар), то при методе начисления поступление денег не учитывайте, так как доход вы должны были признать раньше, например, на дату перехода к покупателю права собственности на товар. При кассовом методе доход признается на дату поступления денег.

Как принципалу отразить банковскую гарантию в налоговом учете по налогу на прибыль

Расходы по приобретению банковской гарантии можно учесть при расчете налога на прибыль, если они обоснованны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Если расходы на банковскую гарантию связаны с производством и реализацией, то их нужно учитывать в следующем порядке.

• Банковская гарантия нужна вам для обеспечения обязательств по оплате приобретенных основных средств или материально-производственных запасов. В этом случае расходы на покупку гарантии включайте в стоимость основного средства или МПЗ (п. 1 ст. 257, п. 2 ст. 254 НК РФ, Письмо Минфина России от 01.08.2005 N 03-03-04/1/111 (п. 2)).

См. также:

Как отразить материальные расходы в налоговом учете

Как учитывать основные средства для целей налога на прибыль

• Банковская гарантия нужна вам для обеспечения иных обязательств, связанных с производством и реализацией. В этом случае расходы на нее учитывайте в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как затраты на услуги банков (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ, п. 8 ч. 1 ст. 5 Закона о банках и банковской деятельности).

В Налоговом кодексе РФ нет конкретных критериев, по которым можно определить, связано приобретение банковской гарантии с производством и реализацией или нет.

На наш взгляд, банковская гарантия связана с производством и реализацией, если она:

• обязательна для ведения вашей деятельности. Например, туроператоры или судовладельцы обязаны страховать свою гражданскую ответственность или иметь банковскую гарантию (ч. 1 ст. 17.1 Закона о туристской деятельности, п. 4 ст. 121 Кодекса внутреннего водного транспорта РФ);
• предусмотрена договором, чтобы обеспечить ваше обязательство по оплате исполнителю за выполненные им работы, оказанные услуги;
• предусмотрена договором, чтобы обеспечить ваши обязательства перед заказчиком по качеству ваших работ;
• предусмотрена договором или законом для обеспечения иных ваших обязательств, которые связаны с производством и реализацией.

Если расходы на банковскую гарантию не связаны с производством и реализацией, то их нужно учитывать в составе внереализационных расходов (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ). Например, если банковская гарантия нужна:

• для получения кредита (займа). Здесь есть исключение. По мнению Минфина России, если заем был получен для покупки основных средств, то расходы на банковскую гарантию, которая выдана в обеспечение возврата этого займа, нужно включить в стоимость основного средства (Письмо от 01.08.2005 N 03-03-04/1/111 (п. 1)). Полагаем, что в отношении расходов на гарантию по возврату займа, который привлечен для покупки МПЗ, нужно придерживаться той же логики – то есть включать эти расходы в стоимость МПЗ;
• для ускоренного возмещения НДС в порядке ст. 176.1 НК РФ;
• для обеспечения уплаты таможенных пошлин и налогов (ст. 61 Федерального закона от 03.08.2018 N 289-ФЗ).

Дата признания расходов на банковскую гарантию зависит от выбранного вами метода признания доходов и расходов.

При методе начисления датой признания расходов на банковскую гарантию, которые включены в состав прочих или внереализационных расходов, как правило, является день ее выдачи (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

При этом если банковская гарантия действует в течение нескольких отчетных (налоговых) периодов, то затраты на нее нужно учитывать в составе расходов равномерно в течение срока, на который эта гарантия выдана (п. 1 ст. 272 НК РФ, Письмо Минфина России от 01.12.2014 N 03-03-06/1/61180).

При кассовом методе дата признания затрат – это день оплаты банковской гарантии (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Как бенефициару отразить банковскую гарантию в налоговом учете по налогу на прибыль

Дата признания доходов в виде оплаты от банка-гаранта по выданной им гарантии зависит от метода признания доходов и расходов, который вы применяете.

При методе начисления поступление денег от банка-гаранта учитывать не нужно, так как доход по операции, под которую выдавалась гарантия, вы должны были признать раньше, например, на момент перехода к покупателю права собственности на товары (п. 1 ст. 39, п. п. 1, 3 ст. 271 НК РФ).

При методе начисления доходы признаются независимо от поступления оплаты (п. 1 ст. 271 НК РФ). Поэтому нет никакой разницы, заплатит вам контрагент сам или вместо него это сделает банк-гарант.

При кассовом методе доход нужно признавать в день поступления денег от банка-гаранта (п. 2 ст. 273 НК РФ).