Как уплачивают налог на прибыль отдельные категории налогоплательщиков

У отдельных категорий налогоплательщиков есть особенности при уплате налога на прибыль. Так, сельскохозяйственные товаропроизводители, медицинские организации при соблюдении определенных условий могут применять нулевую ставку по налогу на прибыль. А, например, некоммерческие организации не учитывают доходы, которые получены ими в связи с осуществлением уставной некоммерческой деятельности.

Как рассчитывают и уплачивают налог на прибыль сельскохозяйственные товаропроизводители и рыбохозяйственные организации

Сельскохозяйственные товаропроизводители и рыбохозяйственные организации, находящиеся на общей системе налогообложения, могут использовать особые условия при расчете и уплате налога на прибыль – пониженную ставку по налогу (п. 1.3 ст. 284 НК РФ).

Ставка по налогу на прибыль для сельхозтоваропроизводителей и рыбохозяйственных организаций установлена в размере 0%.

Но ее могут применять только те организации, которые отвечают определенным критериям.

Пониженную ставку применяют (п. 1.3 ст. 284 НК РФ):

• сельхозтоваропроизводители, которые отвечают критериям, установленным в п. 2 ст. 346.2 НК РФ.

Одно из условий для применения пониженной ставки – соблюдение доли дохода от продажи произведенной сельхозпродукции (включая продукцию первичной переработки сырья). Она должна составлять не менее 70% в общем объеме доходов от реализации товаров, работ, услуг;

• рыбохозяйственные организации, отвечающие критериям, перечисленным в пп. 1 или пп. 1.1 п. 2.1 ст. 346.2 НК РФ.

Доходы, к которым применяется нулевая ставка:

• прибыль от реализации произведенной собственной сельхозпродукции (или произведенной и переработанной);
• внереализационные доходы, которые непосредственно связаны с основной сельхоздеятельностью (п. 1.3 ст. 284 НК РФ, Письмо Минфина России от 05.05.2017 N 03-11-06/1/27754).

Для применения нулевой ставки нужно вести раздельный учет доходов и расходов по этой деятельности (Письмо Минфина России от 03.07.2017 N 03-03-07/41687).

Доходы сельхозтоваропроизводителей и рыбохозяйственных организаций от деятельности, не указанной в п. 1.3 ст. 284 НК РФ, облагаются налогом на прибыль в общем порядке по ставке 20%. Такой вывод следует из Писем Минфина России от 06.08.2018 N 03-03-06/1/55128, от 27.06.2017 N 03-03-07/40360, от 05.05.2017 N 03-11-06/1/27754.

Может ли сельхозтоваропроизводитель применить нулевую ставку к полученным субсидиям

Если субсидия получена сельхозтоваропроизводителем на возмещение затрат, которые связаны с сельхоздеятельностью, то она облагается по пониженной ставке. Например, субсидии, которые получены на поддержание сельского хозяйства, возмещение ущерба, понесенного в результате отчуждения (реквизиции) животных в рамках мероприятий по ликвидации очагов инфекции, возмещение затрат на удобрение, ущерба от аномальных гидрометеорологических условий. Этот вывод следует из Писем Минфина России от 26.08.2016 N 03-03-06/1/50032, от 10.11.2014 N 03-03-06/1/56444, от 15.10.2012 N 03-03-06/1/550, от 06.04.2011 N 03-03-06/1/220.

Но если субсидия не связана с сельхоздеятельностью, то пониженная ставка не применяется. В этом случае полученная субсидия учитывается в составе внереализационных доходов и облагается по ставке 20% (Письмо Минфина России от 19.08.2016 N 03-03-06/1/48746).

Как рассчитывают и уплачивают налог на прибыль некоммерческие организации

Некоммерческие организации (НКО) используют особые условия при расчете и уплате налога на прибыль. Например, отдельные доходы вы исключаете из расчета налога. Кроме того, ряд НКО вправе применять нулевую ставку по налогу. Также есть особенности начисления амортизации.

Налогом у НКО облагается только прибыль, которая получена от предпринимательской деятельности (Письмо Минфина России от 15.07.2016 N 03-03-07/41469).

Целевые поступления на содержание НКО и ведение уставной деятельности, которые поступили безвозмездно и были использованы по назначению, в доходы не включаются. Затраты, которые произведены за счет целевых поступлений, в расходах не учитываются.

При этом учет таких доходов и расходов должен вестись отдельно. Этот вывод следует из п. 2 ст. 251, пп. 34 ст. 270 НК РФ, Письма Минфина России от 10.10.2016 N 03-03-10/58937.

НКО не начисляет амортизацию по имуществу, которое получено в качестве целевых поступлений или было куплено за счет целевых поступлений и используется в некоммерческой деятельности (пп. 2 п. 2 ст. 256 НК РФ).

НКО, которые ведут образовательную и медицинскую деятельность, применяют ставку 0% по налогу на прибыль. Для этого они должны соблюдать условия, которые установлены ст. 284.1 НК РФ.

Отметим также, что НКО могут создавать резерв предстоящих расходов, который связан с ведением предпринимательской деятельности. Исключение касается НКО в форме государственной корпорации, государственной компании, объединения юридических лиц.

Отчисления в резерв включаются во внереализационные расходы. Резерв формируется по правилам ст. 267.3 НК РФ.

Как рассчитывают налог на прибыль ТСЖ

При расчете и уплате налога на прибыль ТСЖ есть следующие особенности.

Плата членов ТСЖ за коммунальные услуги, перечисляемая на расчетный счет ТСЖ, является выручкой от реализации, которая облагается налогом в общем порядке. Ее можно уменьшить на расходы, связанные с перечислением данных платежей ресурсоснабжающим организациям (Письма Минфина России от 25.05.2018 N 03-01-15/35605, от 04.08.2017 N 03-03-06/3/50062, от 28.07.2017 N 03-03-07/48254).

Но если деятельность ТСЖ является посреднической (то есть коммунальные услуги закупаются по поручению собственников помещений в многоквартирном доме), то плата за коммунальные услуги, поступившая на расчетный счет, налогом на прибыль не облагается. Расходы, связанные с перечислением ТСЖ этих платежей ресурсоснабжающим организациям, также не учитываются. В данном случае доходом ТСЖ будет являться комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ, Письма Минфина России от 25.05.2018 N 03-01-15/35605, от 04.08.2017 N 03-03-06/3/50062, от 28.07.2017 N 03-03-07/48254).

Не учитываются в доходах ТСЖ средства собственников помещений в многоквартирных домах, которые поступают на счета ТСЖ (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Также не учитываются и целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров), которые поступают безвозмездно на содержание и ведение уставной деятельности ТСЖ, поименованные в п. 2 ст. 251 НК РФ. Это, например, средства бюджетов, выделяемые на долевое финансирование капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах.

Как рассчитывают и уплачивают налог на прибыль медицинские учреждения

Организации, которые осуществляют медицинскую деятельность, вправе воспользоваться специальными условиями при расчете налога на прибыль. Главная особенность в том, что доходы медучреждений облагаются по ставке 0% (п. 1.1 ст. 284 НК РФ).

Для того чтобы организация могла рассчитать и уплатить налог по пониженной ставке, необходимо соблюсти ряд условий.

Как применяется ставка по налогу на прибыль 0% медицинскими учреждениями

По ставке 0% облагаются все доходы медицинской организации. Исключение касается дивидендов и доходов по операциям с отдельными видами долговых обязательств, а также доходов контролируемых иностранных компаний (п. 1.1 ст. 284, п. 2 ст. 284.1 НК РФ).

Для того чтобы медицинская организация могла применять ставку 0%, она должна выполнять следующие условия:

• деятельность медицинской организации должна быть включена в Перечень видов деятельности для применения налоговой ставки 0%. Он утвержден Постановлением Правительства РФ от 10.11.2011 N 917. Отметим, что санаторно-курортное лечение не относится к медицинской деятельности (п. 1 ст. 284.1 НК РФ);
• у организации должна быть лицензия на осуществление медицинской деятельности (пп. 1 п. 3 ст. 284.1 НК РФ);
• доля доходов от медицинской деятельности за календарный год составляет не менее 90%, за исключением случаев, когда организация не имеет облагаемых налогом доходов (пп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ);
• в штате организации численность медперсонала с сертификатом специалиста должна быть не менее 50% от общего числа работников. Это правило нужно соблюдать непрерывно в течение года (пп. 3 п. 3 ст. 284.1 НК РФ);
• также в течение года в штате организации должно непрерывно числиться не менее 15 работников (пп. 4 п. 3 ст. 284.1 НК РФ);
• организация не должна совершать в течение года операций с векселями и производными финансовыми инструментами (пп. 5 п. 3 ст. 284.1 НК РФ).

Для использования льготной ставки в конкретном налоговом периоде нужно представить в налоговый орган соответствующее заявление и копию лицензии. Срок для их подачи – не позднее чем за один месяц до начала года, начиная с которого применяется эта ставка (п. 5 ст. 284.1, п. 1 ст. 285 НК РФ).

Форма заявления не установлена, поэтому его можно подать в свободной форме. При этом заявление представляется один раз на весь период применения нулевой ставки, подавать его повторно на следующий год не нужно (Письмо Минфина России от 27.12.2011 N 03-03-06/4/151).

По окончании каждого года организация должна представлять в инспекцию сведения, которые подтверждают, что она выполняет условия применения ставки 0%. Перечень этих сведений установлен п. 6 ст. 284.1 НК РФ. Подавать их нужно по форме КНД 1150022 не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 6 ст. 284.1, п. 4 ст. 289 НК РФ, Письмо Минфина России от 26.08.2013 N 03-03-10/34874). К таким сведениям, например, относятся сведения о численности работников в штате организации, а также о численности медперсонала, который имеет сертификат специалиста.

См. также: Как заполнить форму КНД 1150022

Нарушение хотя бы одного из условий, установленных п. 3 ст. 284.1 НК РФ, после перехода на нулевую ставку, приведет к переходу на общую ставку – 20%. Применяться общая ставка будет с начала года, в котором произошло нарушение. Поэтому нужно будет восстановить сумму налога с начала этого года и уплатить начисленные на налог пени (п. 4 ст. 284.1 НК РФ).

Налоговым кодексом РФ установлено: если сведения, указанные в п. 6 ст. 284.1, не представлены в срок, придется восстановить и уплатить налог на прибыль и пени (п. 6 ст. 284.1 НК РФ).

В то же время позиция судов такова: сам по себе пропуск срока подачи не может быть основанием для отказа в применении нулевой ставки. К этому выводу пришел Верховный Суд РФ в Определении от 18.09.2018 N 304-КГ18-5513. Аналогичная позиция сформулирована в п. 13 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в третьем квартале 2018 года по вопросам налогообложения, а также по вопросам применения норм процессуального права. Отметим, что, по мнению ФНС России, критерии применения льготной ставки должны быть выполнены налогоплательщиком до начала налогового периода, в котором планируется ее применение (Письмо ФНС России от 22.05.2013 N ЕД-4-3/9198@).

По общему правилу медицинская организация, утратившая право на нулевую ставку налога на прибыль, может вновь применять эту ставку не раньше чем через пять лет (п. 8 ст. 284.1 НК РФ).

Как рассчитывают и уплачивают налог на прибыль организации при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств

Для начала определим, что относится к объектам обслуживающих производств (ОПХ).

К ОПХ относятся (ст. 275.1 НК РФ):

• подсобные хозяйства;
• объекты жилищно-коммунального хозяйства;
• объекты социально-культурной сферы;
• учебно-курсовые комбинаты;
• иные аналогичные хозяйства, производства и службы.

Перечисленные объекты признаются ОПХ при одновременном соблюдении двух условий – они реализуют товары (работы, услуги):

• своим работникам;
• сторонним лицам.

Налоговая база по деятельности подразделений, которые относятся к ОПХ, должна формироваться отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности (ст. 275.1 НК РФ).

Прибыль, полученная по результатам деятельности ОПХ, принимается в расчет общей по организации налоговой базы.

Убытки обслуживающих производств могут быть учтены при расчете общей налоговой базы только при соблюдении условий, установленных ст. 275.1 НК РФ:

• стоимость товаров (работ, услуг), которые реализуются через объект ОПХ, соответствует стоимости аналогичных услуг специализированных организаций, которые ведут аналогичную деятельность;
• расходы на содержание объектов ОПХ не превышают затрат на обслуживание аналогичных объектов специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;
• условия оказания услуг (выполнения работ) через объект ОПХ существенно не отличаются от условий оказания услуг (выполнения работ) специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Если хотя бы одно из этих условий не выполняется, то убыток, полученный от деятельности ОПХ, можно перенести на срок, не превышающий десяти лет, и направить на его погашение только ту прибыль, которая получена по деятельности, связанной с использованием объектов ОПХ (ст. 275.1 НК РФ).