Убытки прошлых лет можно перенести на будущее и учесть при расчете налога на прибыль в следующих периодах. Уменьшить налоговую базу на убыток прошлых лет не сложно. Для этого нужно вычесть из нее сумму убытка (части убытка) предыдущих периодов, отразив это в декларации по налогу на прибыль. Важно помнить об ограничениях по уменьшению. Главное из них – за периоды с 1 января 2017 г. по 31 декабря 2020 г. налоговую базу можно уменьшить только не более чем на 50%. Перенос убытков на будущее нужно проводить в той очередности, в которой эти убытки возникали.
Как перенести на будущее убытки прошлых лет при расчете налога на прибыль
Если в предыдущем календарном году (годах) у вас образовался убыток, то по общему правилу вы можете уменьшить на него прибыль текущего отчетного (налогового) периода, а также следующих периодов, если убыток не был полностью погашен. Иными словами, вы можете переносить свой убыток на будущее (п. 1 ст. 283, п. 1 ст. 285 НК РФ).
При переносе убытков нужно учитывать ряд ограничений.
Переносить убытки вы можете в той очередности, в какой они возникли (п. 3 ст. 283 НК РФ).
Сумму убытка прошлых лет, которая уменьшает налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода, вы отражаете в декларации в строке 110 листа 02. А при подаче декларации за I квартал и за налоговый период – еще и в Приложении N 4 к листу 02 (п. п. 1.1, 5.5 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль).
См. также: Как отразить убыток прошлых лет в декларации по налогу на прибыль
Что такое убыток
Убыток – это отрицательная разница между доходами и расходами, которые вы учли при расчете налога на прибыль (п. 8 ст. 274 НК РФ).
Ограничения по переносу убытков при расчете налога на прибыль
Существует ряд ограничений по переносу убытков.
Есть ограничение – по размеру убытка, который можно учесть в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Так, налоговую базу в отчетные (налоговые) периоды с 1 января 2017 г. по 31 декабря 2020 г. можно уменьшать на убытки прошлых лет только не более чем на 50% (п. 2.1 ст. 283 НК РФ).
Это ограничение не распространяется на особые категории налогоплательщиков, для которых установлены пониженные ставки налога, предусмотренные п. п. 1.2, 1.5, 1.5-1, 1.7, 1.8, 1.10 ст. 284, п. п. 6, 7 ст. 288.1 НК РФ (например, участники региональных инвестиционных проектов и т.п.) (п. 2.1 ст. 283 НК РФ).
Ограничений по сроку переноса нет. Убытки на текущий период можно переносить независимо от периода их получения. Однако это правило применяется с 1 января 2017 г. и относится лишь к убыткам, которые получены за налоговые периоды, начиная с 1 января 2007 г. (ч. 16 ст. 13 Федерального закона от 30.11.2016 N 401-ФЗ).
Нельзя учесть убытки, которые были получены:
- в рамках других налоговых режимов, так как учитывать можно только те убытки, которые рассчитаны по правилам гл. 25 НК РФ (п. 1 ст. 283 НК РФ, Письмо Минфина России от 25.09.2009 N 03-03-06/1/617);
- от участия в инвестиционном товариществе за тот год, когда вы присоединились к ранее заключенному другими участниками договору инвестиционного товарищества (п. 1 ст. 283 НК РФ);
- от реализации (выбытия) акций, долей в уставном капитале, облигаций российских организаций, инвестиционных паев высокотехнологичного (инновационного) сектора экономики (п. 1 ст. 283, ст. ст. 284.2, 2.1 НК РФ).
Также нельзя переносить убыток, который возник при налогообложении прибыли по ставке 0%, следующим налогоплательщикам (п. 1 ст. 283 НК РФ):
- медицинским и образовательным организациям (п. 1.1 ст. 284, ст. 284.1 НК РФ);
- сельхозпроизводителям и рыбохозяйственным организациям (п. 1.3 ст. 284, п. 2, пп. 1, 1 п. 2.1 ст. 346.2 НК РФ);
- организациям, которые занимаются социальным обслуживанием граждан (п. 1.9 ст. 284, ст. 284.5 НК РФ);
- Банку России в части прибыли, полученной при выполнении функций, которые предусмотрены Законом о Банке России (п. 5 ст. 284 НК РФ);
- участникам проекта “Сколково”, которые получили прибыль после того, как прекратили использовать освобождение от обязанностей налогоплательщика (п. 5.1 ст. 284 НК РФ).
Особые условия учета и переноса предусмотрены для некоторых видов убытков, в частности:
- от реализации прав на земельные участки (пп. 3 п. 5 ст. 264.1 НК РФ);
- от деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств (ст. 275.1 НК РФ);
- от деятельности, которая связана с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении налогоплательщиками, указанными в п. 1 ст. 275.2 НК РФ (п. 4 ст. 275.2 НК РФ);
- полученных участниками консолидированной группы налогоплательщиков (п. п. 1, 6 ст. 278.1 НК РФ);
- полученных участниками договора инвестиционного товарищества (п. п. 4, 10, 11, 12, 13 ст. 278.2, п. 1.1 ст. 283 НК РФ);
- от операций с ценными бумагами и производными финансовыми инструментами (п. п. 21, 22, 24 ст. 280, п. 3 ст. 304 НК РФ).
Как уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на убыток прошлых лет
Для того чтобы уменьшить налоговую базу на убыток прошлых лет, нужно из нее вычесть сумму убытка или части убытка, который возник в предыдущих налоговых периодах (п. 1 ст. 283 НК РФ).
При этом нужно помнить об ограничениях по переносу убытков, в частности:
- налоговая база за периоды с 1 января 2017 г. по 31 декабря 2020 г. может быть уменьшена на убыток прошлых лет не более чем на 50% (п. п. 2, 1 ст. 283 НК РФ);
- прибыль, которая получена за периоды с 1 января 2017 г., можно уменьшить только на убытки, которые возникли начиная с 1 января 2007 г. (ч. 16 ст. 13 Федерального закона от 30.11.2016 N 401-ФЗ).
Пример уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на убыток прошлых лет
По итогам 2017 г. организация получила убыток в размере 65 000 руб.
По итогам 2018 г. организацией получена прибыль в размере 100 000 руб.
Организация при расчете налоговой базы за 2018 г. может учесть убыток в размере не более чем 50 000 руб. (100 000 руб. x 50%).
С учетом перенесенного убытка налоговая база по налогу на прибыль по итогам 2018 г. составит 50 000 руб. (100 000 руб. – 50 000 руб.).
Остаток убытка в сумме 15 000 руб. организация может перенести на следующие периоды.
Очередность переноса убытков для целей налогообложения прибыли
Перенос убытков на будущее производится в той очередности, в которой они возникли (п. 3 ст. 283 НК РФ). То есть сначала переносятся убытки, полученные в самом раннем периоде, а затем уже более поздние убытки.
Если вы не перенесли убыток на ближайший следующий год, то можете перенести его целиком или частично на последующие годы (п. 2 ст. 283 НК РФ).
Пример очередности переноса убытков прошлых лет
Организация получила убыток:
- по итогам 2017 г. – 50 000 руб.;
- по итогам 2018 г. – 20 000 руб.
В последующих годах компанией получена прибыль:
- по итогам 2019 г. – 70 000 руб.;
- по итогам 2020 г. – 100 000 руб.
По итогам 2019 г. организация может учесть часть убытка за 2017 г. в размере 35 000 руб. (70 000 руб. x 50%).
Остаток убытка за 2017 г. в размере 15 000 руб. (50 000 руб. – 35 000 руб.) будет перенесен на 2020 г.
В 2020 г. может быть учтено не более 50 000 руб. (100 000 руб. x 50%) убытков прошлых лет.
Таким образом, в 2020 г. убытки будут учтены в следующем порядке:
- с 2017 г. будет перенесен остаток в сумме 15 000 руб.;
- с 2018 г. – вся сумма – 20 000 руб.
При этом общий размер перенесенного на 2020 г. убытка в сумме 35 000 руб. (15 000 руб. + 20 000 руб.) не превышает максимально возможный размер (50 000 руб.).
Какими документами подтвердить размер убытка, понесенного в прошлых периодах
Документами, которые подтверждают размер понесенного убытка, является вся первичная бухгалтерская документация, которая подтверждает полученный финансовый результат (ст. 313 НК РФ, Письмо Минфина России от 03.04.2007 N 03-03-06/1/206, Постановление Президиума ВАС РФ от 24.07.2012 N 3546/12).
Вы обязаны хранить такие документы в течение всего срока, когда уменьшаете налоговую базу на суммы ранее полученных убытков (п. 4 ст. 283 НК РФ).
Если документы, подтверждающие убытки, отсутствуют, то вы не имеете права учесть их при расчете налога на прибыль (п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК РФ).
Как учесть убытки прошлых лет, выявленные в текущем периоде, при расчете налога на прибыль
Если вы выявили расходы (убытки) прошлых лет в текущем году, то вы можете учесть их в составе внереализационных расходов текущего года (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ). К таким расходам можно отнести, например, сумму возвращенной покупателю оплаты за поставленный некачественный товар (Письмо Минфина России от 25.07.2016 N 03-03-06/1/43372).
При этом убыток вы должны подтвердить документами (п. 1 ст. 252 НК РФ).
См. также: Как учесть внереализационные расходы в налоговом учете по налогу на прибыль
Убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде, вы должны отразить в декларации по налогу на прибыль по строкам 300 – 301 Приложения N 2 к листу 02, а также учесть в общей сумме внереализационных расходов по строке 040 листа 02 (п. 5.2 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль).
Пример отражения убытков прошлых лет, выявленных в текущем периоде, при расчете налога на прибыль
ООО “Альфа” в I квартале 2018 г. вернуло покупателю сумму оплаты в размере 15 000 руб. за поставленный в 2017 г. некачественный товар. Других внереализационных расходов в I квартале 2018 г. у организации не было.
В декларации по налогу на прибыль за I квартал 2018 г. организация отразит этот убыток в следующем порядке.
По строке 300 Приложения N 2 к листу 02 декларации – 15 000 руб.
По строке 301 Приложения N 2 к листу 02 декларации – 15 000 руб.
По строке 040 листа 02 декларации – 15 000 руб.
См. также: Как отразить убытки в декларации по налогу на прибыль