Если вы применяете метод начисления, вы можете создать резерв по сомнительным долгам для постепенного списания безнадежной задолженности ваших контрагентов. Создание такого резерва – ваше право. Для этого закрепите порядок его создания в учетной политике. Размер резерва определяется на последнее число отчетного (налогового) периода по итогам инвентаризации дебиторской задолженности. При расчете отчислений в резерв по окончании каждого периода учитывайте его неиспользованную часть за предыдущий период. Отчисления в резерв укажите в строке 200 Приложения N 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль. Списание безнадежного долга за счет резерва в декларации показывать не нужно.
Какой долг является сомнительным для целей налогообложения прибыли
Сомнительным долгом признается любая задолженность, которая одновременно (п. 1 ст. 266 НК РФ):
возникла в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг);
не погашена в сроки, установленные договором;
не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Какие долги не являются сомнительными
Если эти условия не выполняются, долги не являются сомнительными для целей налога на прибыль. В частности, не будет сомнительной задолженность (п. 3 ст. 266 НК РФ, Письма Минфина России от 23.06.2016 N 03-03-06/1/36577, от 01.02.2016 N 03-03-06/1/4148, от 04.09.2015 N 03-03-06/2/51088, от 23.10.2012 N 03-03-06/1/562):
по поставке товара, за который перечислена предоплата;
оплате приобретенных имущественных прав (прав требования);
штрафным санкциям;
процентам по займу, если вы не банк.
Размер сомнительного долга определяйте с учетом НДС (Письмо Минфина России от 24.07.2013 N 03-03-06/1/29315).
Если у вас есть какая-либо встречная кредиторская задолженность перед этим же контрагентом, то сомнительным долгом признается задолженность только в части, которая превышает ваш долг. Поэтому дебиторскую задолженность можно отнести к сомнительной, только уменьшив ее на сумму всех встречных кредиторских обязательств перед этим же контрагентом (п. 1 ст. 266 НК РФ, Письма ФНС России от 08.06.2017 N СД-3-3/3929@, Минфина России от 20.06.2017 N 03-03-РЗ/38289, от 17.04.2017 N 03-03-06/1/22608). При наличии нескольких дебиторских задолженностей одного контрагента с разным сроком возникновения уменьшение на сумму кредиторской задолженности вам нужно начинать с самой старой дебиторской задолженности (п. 1 ст. 266 НК РФ).
Как рассчитать резерв по сомнительным долгам
Резерв по сомнительным долгам рассчитывается на последнее число отчетного (налогового) периода в следующем порядке.
Проведите инвентаризацию дебиторской задолженности на последнее число отчетного (налогового) периода (п. 4 ст. 266 НК РФ).
Из выявленной дебиторской задолженности выделите те долги, которые являются сомнительными. Именно они будут участвовать в формировании резерва (п. 1 ст. 266 НК РФ).
По каждому должнику проверьте, нет ли у вас перед ним встречной кредиторской задолженности. Если есть, то она уменьшит сумму сомнительного долга. При этом помните, что, если у одного должника перед вами есть несколько дебиторских задолженностей, уменьшать такую задолженность на встречную кредиторскую задолженность нужно начиная с самой старой дебиторской задолженности (п. 1 ст. 266 НК РФ).
Определите сумму резерва по формуле (п. 4 ст. 266 НК РФ):
Сумму долга со сроком возникновения менее 45 календарных дней в резерв не включайте.
Рассчитайте предельную сумму резерва.
Сумма резерва по сомнительным долгам, исчисленная по итогам года, не может превышать 10% выручки за этот год, а по итогам отчетных периодов – 10% выручки за предыдущий год либо 10% выручки за текущий отчетный период в зависимости от того, какая из этих величин больше (п. 4 ст. 266, п. 1 ст. 285 НК РФ).
Сравните исчисленную сумму резерва с предельной суммой.
Резерв, рассчитанный исходя из сроков возникновения долга, не может превышать его предельный размер. Если такое превышение есть, то создавайте резерв исходя из предельной суммы (п. 4 ст. 266 НК РФ).
Пример расчета резерва по сомнительным долгам по итогам года
По состоянию на 31 декабря в результате инвентаризации организация “Альфа” выявила сомнительную дебиторскую задолженность:
за выполненные работы в размере 150 000 руб. (включая НДС) со сроком просрочки 121 календарный день;
за поставленные товары в размере 120 000 руб. (включая НДС) со сроком просрочки 65 календарных дней.
Выручка от реализации товаров (работ, услуг) за год составила 1 895 000 руб.
Исчисленная сумма резерва по итогам года составляет 210 000 руб. (150 000 руб. + 120 000 руб. x 50%).
Предельная сумма резерва за год равна 189 500 руб. (1 895 000 руб. x 10%).
Поскольку исчисленная сумма резерва превышает предельное значение, организация создаст резерв в размере 189 500 руб.
Если вы со следующего года не планируете использовать резерв по сомнительным долгам, то неизрасходованную сумму резерва нужно включить во внереализационные доходы на 31 декабря текущего года (п. 7 ст. 250 НК РФ).
Как рассчитать отчисления в резерв и учесть их в расходах по налогу на прибыль
Чтобы рассчитать сумму отчислений, которую нужно включить в резерв на последнее число отчетного (налогового) периода, нужно сравнить исчисленную на эту дату сумму резерва с неизрасходованным остатком резерва, исчисленного на предыдущую отчетную дату. Рассчитайте сумму отчислений по формуле (п. 5 ст. 266 НК РФ):
Отчисления в резерв включайте во внереализационные расходы на последнее число отчетного (налогового) периода (пп. 7 п. 1 ст. 265, п. 3 ст. 266 НК РФ).
Если сумма отчислений получилась отрицательной, включите ее во внереализационные доходы (п. 5 ст. 266, п. 7 ст. 250 НК РФ).
Пример расчета отчислений в резерв по сомнительным долгам с учетом остатка резерва
На 31 марта организация “Альфа” рассчитала сумму резерва в размере 500 000 руб. Остатка резерва с прошлого периода у организации не было, поэтому вся сумма резерва была списана во внереализационные расходы.
Во II квартале за счет резерва был списан безнадежный долг в размере 100 000 руб.
На 30 июня организация исчислила сумму резерва в размере 600 000 руб.
Сумма отчислений в резерв с учетом остатка резерва составит 200 000 руб. (600 000 руб. – (500 000 руб. – 100 000 руб.)).
Как списать безнадежный долг за счет резерва по сомнительным долгам
Безнадежный долг списывайте за счет резерва в том периоде, в котором он стал безнадежным (п. 5 ст. 266 НК РФ).
За счет резерва списывайте все безнадежные долги, даже если они не участвовали в расчете резерва (п. 5 ст. 266 НК РФ, Письмо Минфина России от 24.11.2017 N 03-03-06/1/77995).
Если суммы резерва не хватило для списания всех безнадежных долгов, то остаток долга включите во внереализационные расходы (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 5 ст. 266 НК РФ).
См. также:
